En matière de dettes, l'acte authentique, notarié est la garantie idéale ( sauf cas d'interdiction de déduction listés infra). A défaut, il sera difficile de justifier de la réalité de la dette et de son montant.

 

✒️ L'existence de tout dette doit pouvoir être justifiée par un écrit au jour de l'ouverture de la succession.

Article 768 du CGI

"Pour la liquidation des droits de mutation par décès, les dettes à la charge du défunt sont déduites lorsque leur existence au jour de l'ouverture de la succession est dûment justifiée par tous modes de preuve compatibles avec la procédure écrite."

L'existence de la dette doit être prouvée par des actes ou écrits ou encore par des présomptions suffisamment graves, précises et concordantes (BOI-ENR-DMTG-10-40-20-30).

La cour de cassation a jugé que la justification des dettes, prévue à l'article 768 du CGI peut résulter d'une transaction mettant fin à une procédure diligentée à l'encontre du défunt ; la circonstance que la transaction ait été acceptée après le décès par l'héritier en cette qualité n'étant pas de nature à s'opposer à la déductibilité de la dette dès lors que l'héritier investi de la saisine est substitué à son auteur au jour du décès de celui-ci (Cass. com., arrêt du 3 décembre 1991, n° 89-20533).

La preuve par témoignage ou l'aveu des héritiers est exclue. Notamment, l'aveu des héritiers rapporté dans les énonciations d'un inventaire ou d'un acte de liquidation ou de partage ne peut être retenu.

De même, ne sont pas admises les dettes qui ne sont justifiées que par un commencement de preuve par écrit, à moins que ce commencement de preuve par écrit ne soit corroboré par d'autres présomptions suffisamment probantes.

Le titre de la dette peut être postérieur au décès. La preuve que cette dette est antérieure au décès peut être établie par tous autres documents.

 Par ailleurs, les dettes dont la déduction est demandée sont détaillées, article par article, dans un inventaire certifié par le déposant et annexé à la déclaration de la succession (CGI, art. 770, 1er alinéa). Il est admis toutefois que l'inventaire puisse être inséré dans le corps de la déclaration.

Pour les dettes résultant d'actes authentiques, les redevables doivent indiquer, soit la date de l'acte, le nom et la résidence de l'officier public qui l'a reçu, soit la date de la décision judiciaire et la juridiction dont elle émane (CGI, art. 770, 2e alinéa).

Toute dette constatée par un acte authentique et non échue au jour de l'ouverture de la succession ne peut être écartée par l'administration tant que celle-ci n'a pas fait juger qu'elle n'avait pas d'existence réelle (LFP, art. L 20, 4e alinéa).

En ce qui concerne les autres dettes, les héritiers doivent présenter les titres, actes ou écrits que le créancier ne peut, sous peine de dommages-intérêts, se refuser à communiquer contre reçu (CGI, art. 770, 3e alinéa).

À cet égard, il convient de remarquer que les titres présentés à l'appui de la déclaration sont rendus au redevable après examen. La mention de cette présentation doit être faite en marge de l'inventaire des dettes.

Dans tous les cas, l'administration peut exiger des héritiers et autres ayants droit la production d'une attestation émanant du (ou des) créancier(s) certifiant l'existence de la dette à l'époque de l'ouverture de la succession (LPF, art. L 20, 2e alinéa).

En pratique, il est prudent de l'exiger pour toutes les dettes relativement importantes même résultant de titres sous seing privé apparemment réguliers ou pour celles dont l'absence de remboursement antérieur au décès n'est pas absolument certaine.

Cette attestation, établie par le créancier sur papier non timbré et qui doit mentionner la dette de façon précise ne peut être refusée par ce dernier, sous peine de dommages-intérêts, toutes les fois qu'elle est légitimement réclamée (LPF, art. L 20, 2e alinéa).

Le créancier qui certifie l'existence d'une dette doit déclarer, par une mention expresse, connaître les dispositions du 4 du V de l'article 1754 du CGI relatives aux peines en cas de fausse attestation (LPF, art. L 20, 3e alinéa).

L'attestation doit émaner du créancier, de tous les créanciers s'ils sont conjoints, de l'un d'eux s'ils sont solidaires. Si le créancier est décédé, l'attestation doit être signée par tous ses ayants droit à titre universel et non par un seul d'entre eux.

Lorsque ces justifications sont produites, la déduction doit être accordée lors de l'enregistrement de la déclaration, mais l'administration conserve le pouvoir de rectifier la déclaration de succession dans le cadre de la procédure de redressement contradictoire prévue à l'article L 55 du LPF, si elle estime que les justifications produites sont insuffisantes (LPF, art. L 21).

 

✒️ N'est ainsi pas déductible une dette incertaine telle que :  

- une dette soumise à une condition suspensive

La dette soumise à une condition suspensive n'est pas déductible à moins que la condition se réalise entre le décès et la souscription de la déclaration. Si la réalisation se produit après la souscription de la déclaration, la dette sera admise en déduction par voie de réclamation et les droits perçus seront restituables dans les délais de répétition.

 

-  une dette litigieuse

Les dettes litigieuses ne sont pas déductibles. Toutefois, si une reconnaissance judiciaire intervient entre le décès et la date de souscription de la déclaration, la dette sera admise en déduction ; si la reconnaissance intervient postérieurement au dépôt de la déclaration, la déduction pourra être admise par voie de réclamation et les droits perçus seront restituables dans le délai de répétition.

La dette fiscale établie par un redressement est incertaine lorsqu'elle est contestée par le redevable, de sorte qu'elle ne peut être déduite de l'actif successoral aussi longtemps qu'elle reste litigieuse.

Quand l'existence de la dette est confirmée à l'issue du litige, la dette est admise en déduction.  (Cass. com., arrêt du 16 novembre 1999, n° 97-10072).

 

- une obligation de faire

L'obligation de faire ne constitue pas une dette déductible au sens de l'article 768 du CGI qui ne concerne que les obligations de payer.

L'obligation de faire (code civil (C. civ.), art. 1101) est celle qui, consistant dans l'accomplissement d'un fait, reste indéterminée dans son coût et ne nécessite, pour son extinction, le prélèvement d'aucune somme ou valeur sur l'actif héréditaire.

 - une  obligation éventuelle

Le cautionnement est une obligation éventuelle, insusceptible d'être admise en déduction. Jusqu'à la défaillance du débiteur principal et la demande en paiement exercée par le créancier, la caution, serait-elle solidaire, n'est tenue, que d'une obligation éventuelle. En l'absence d'une telle demande au jour de l'ouverture de la succession, le montant du cautionnement ne constitue pas une dette déductible de l'actif au sens de l'article 768 du CGI.

À cet égard, la cour de cassation a jugé que le montant d'un cautionnement solidaire, consenti par le défunt, qui n'a pas perdu son caractère d'obligation éventuelle au moment de l'ouverture de la succession ne constitue pas une dette certaine dont l'existence est justifiée au jour du décès (Cass.com., arrêt du 4 mai 1993, n° 91-11488).

 

✒️ Mais peut être déduite 

- une dette soumise à une condition résolutoire 

Mais un complément de droit peut être réclamé lorsque la condition se réalise.

- une dette résultant d'un contrat conclu par le défunt antérieurement au décès et non affecté d'une condition suspensive est déductible dès l'instant où elle existe au jour du décès même si leur exigibilité n'est pas intervenue à cette date.

Le cas jugé par la cour de cassation était le suivant :

Mme Z., héritière de Mme Y., avait fait figurer dans la déclaration de succession un passif, arrêté à une somme correspondant au montant de marchés de réfection de biens immobiliers fondés sur des devis acceptés par Mme Y. et facturés définitivement après son décès par les entrepreneurs.

Le tribunal a retenu que Mme Y. avait contracté l'obligation de payer le prix des ouvrages convenus à forfait et que cette dette, née dès la conclusion du contrat, existait au jour de l'ouverture de la succession, encore qu'elle ne fût pas exigible à cette date en raison de l'inachèvement des travaux, le contrat n'étant pas affecté d'une condition suspensive.

La cour a estimé qu'en décidant, par ces motifs, que le montant des devis litigieux pouvaient être déduits de l'actif successoral, les juges du fond avaient fait une exacte application de l'article 768 du CGI (Cass. com., arrêt du 2 décembre 1986, n° 84-17833).

 

- une dette solidaire n'est déductible que pour la fraction incombant au de cujus

En application de l'article 1213 du code civil, l'obligation solidaire se divise, sauf prétentions et preuves contraires, par parts viriles entre les codébiteurs.

Aussi, lorsqu'un emprunt a été contracté solidairement par le de cujus et son fils, héritier, la fraction de la dette solidaire incombant de ce chef à l'héritier n'est pas déductible de l'actif successoral. En conséquence, seule est admise, comme passif déductible, la moitié du prêt ainsi contracté (Cass. com., arrêt du 4 mai 1993, n° 91-11488).

 

✒️ L'administration peut demander des éclaircissements et des justificatifs sur la réalité et le montant des dettes

Article L20 du LPF

"L'administration des impôts peut exiger des justifications au sujet de toutes les dettes déduites de l'actif d'une succession.

Elle peut, dans tous les cas, exiger des héritiers et autres ayants droit la production d'une attestation certifiant l'existence d'une dette à l'époque de l'ouverture de la succession.

Cette attestation, établie par le créancier et qui doit mentionner la dette de façon précise, ne peut être refusée par ce dernier, sous peine de dommages-intérêts, toutes les fois qu'elle est légitimement réclamée.

Le créancier qui certifie l'existence d'une dette doit déclarer expressément connaître les peines prévues au 4 du V de l'article 1754 du code général des impôts en cas de fausse attestation.

Toute dette constatée par acte authentique et non échue au jour de l'ouverture de la succession ne peut être écartée par l'administration tant que celle-ci n'a pas fait juger qu'elle n'avait pas d'existence réelle."

 

✒️ Les dettes contractées pour l'achat d'actifs exonérées de droit sont imputées en priorité sur la valeur de ces actifs

Article 769 du cgi

"Les dettes à la charge du défunt, qui ont été contractées pour l'achat de biens compris dans la succession et exonérés des droits de mutation par décès ou dans l'intérêt de tels biens, sont imputées par priorité sur la valeur desdits biens.

Il en est de même des dettes garanties par des biens exonérés des droits de mutation par décès, lorsqu'il est établi que le ou les emprunts ont été contractés par le de cujus ou son conjoint en vue de soustraire tout ou partie de son patrimoine à l'application de ces droits."

 Cette règle a pour but d'éviter le cumul abusif, pour le même bien, d'une part, de l'exonération des droits de mutation et, d'autre part, de la déduction du passif contracté pour son achat sur la valeur des autres éléments de l'actif successoral. Elle s'applique, par exemple, dans le cas des crédits à la construction utilisés pour l'acquisition d'immeubles exonérés (cf. BOI-ENR-DMTG-10-20-30-90 ; BOI-ENR-DMTG-10-20-30-100, III-B et BOI-ENR-DMTG-10-20-30-110, III-B).

Elle s'applique aussi aux dettes contractées dans l'intérêt de tels biens comme, par exemple, les ouvertures de crédit destinées à couvrir les travaux de réparation d'un immeuble exonéré.

Ne tombent pas sous le coup de ces dispositions :

- les dettes qui ne résultent pas d'un contrat ;

- les dettes afférentes aux biens exonérés lorsque ces biens, pour l'acquisition desquels les dettes ont été contractées, sont sortis du patrimoine du défunt. La partie de cette dette non remboursée au jour du décès est déductible de l'actif successoral, si les conditions générales de déduction sont réunies.

 

Cas particulier : Exonération partielle.

Lorsqu'un bien n'est assujetti aux droits de mutation à titre gratuit que pour une fraction de sa valeur, le passif afférent à ce bien est déductible de l'actif héréditaire dans la même proportion (cf. BOI-ENR-DMTG-10-20-30-20, III-A ).

 

-  Dettes garanties par des biens exonérés

La même imputation est pratiquée pour les dettes garanties par des biens exonérés de droit de mutation par décès lorsqu'il est établi que le ou les emprunts ont été contractés par le défunt ou son conjoint en vue de soustraire tout ou partie de son patrimoine à l'application de ces droits (CGI, art. 769, alinéa 2).

Dans cette hypothèse, l'administration doit établir l'intention des redevables de soustraire leurs biens à l'impôt.

Les dispositions de l'article 769 du CGI s'appliquent même si le bien exonéré fait l'objet d'un legs particulier, bien que le légataire particulier ne soit pas tenu au paiement du passif.

 

✒️ Sort des dettes contractées à l'étranger

En règle générale, les dettes contractées à l'étranger sont déduites dans les mêmes conditions et sous les mêmes justifications que celles contractées en France (cf. toutefois BOI-ENR-DMTG-10-40-20-10).

Bien entendu, lorsque le défunt est domicilié hors de France et que seuls les biens français sont imposables, seul le passif grevant ces biens est admis en déduction.

 

✒️ Dettes liées aux opérations de bourse

Si les opérations au comptant ne soulèvent pas de difficultés particulières, il est précisé que dans les opérations à terme, l'acquéreur est réputé immédiatement propriétaire des valeurs acquises et débiteur à l'échéance de leur prix.

Ce prix constitue un passif de la succession si le décès du donneur d'ordre intervient avant le terme.

En contrepartie, l'actif comprend les titres et les fonds destinés au paiement de ces derniers, fussent-ils bloqués au compte du défunt par la banque intermédiaire ou déposés auprès d'un prestataire de service d'investissement.

✒️ Dettes à l'égard des personnes domiciliées à l'étranger et soumises à un régime fiscal privilégié

Aux termes des dispositions de l'article 238 A du CGI, 

 « les intérêts, arrérages et autres produits des obligations, créances, dépôts et cautionnements, les redevances de cession ou concession de licences d'exploitation, de brevets d'invention, de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication et autres droits analogues ou les rémunérations de services, payés ou dus par une personne physique ou morale domiciliée ou établie en France à des personnes physiques ou morales qui sont domiciliées ou établies dans un État étranger ou un territoire situé hors de France et y sont soumises à un régime fiscal privilégié, ne sont admis comme charges déductibles pour l'établissement de l'impôt que si le débiteur apporte la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu'elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré »

Ces dispositions sont applicables en matière de droits de mutation par décès lorsqu'il s'agit de déterminer le passif successoral déductible.

✒️ Emprunt contracté par le défunt, garanti par un contrat d'assurance sur la vie

Lorsqu'une personne contracte un emprunt hypothécaire dont le remboursement est garanti par un contrat d'assurance sur la vie, la désignation, comme bénéficiaire du capital décès, du porteur de la grosse, comporte désignation d'un bénéficiaire déterminé. Il n'y a donc pas lieu de tenir compte, pour établir la consistance active et passive de la succession de l'emprunteur, tant du capital décès versé par l'assureur au porteur de la grosse que du montant de la dette garantie par le contrat d'assurance (Cass. com., arrêt du 14 février 1972, n° 69-12736).

 

✒️ Dettes de communauté

Elles ne sont déductibles de la succession de l'époux prédécédé que jusqu'à concurrence de la part contributive de ce dernier, déterminée d'après les règles du droit civil.

 

✒️  Créance de participation du conjoint survivant marié sous le régime de la participation aux acquêts

La créance de participation à la charge de la succession et au profit du conjoint survivant marié sous le régime de la participation aux acquêts peut être admise en déduction de l'actif successoral laissé par le conjoint prédécédé pour la liquidation des droits de mutation par décès.

 

✒️ Les dettes doivent être détaillés

Article 770 du cgi

"Les dettes dont la déduction est demandée sont détaillées, article par article, dans un inventaire certifié par le déposant et annexé à la déclaration de la succession.

A l'appui de leur demande, les héritiers ou leurs représentants doivent indiquer, soit la date de l'acte, le nom et la résidence de l'officier public qui l'a reçu, soit la date de la décision judiciaire et la juridiction dont elle émane.

Ils doivent représenter les autres titres, actes ou écrits que le créancier ne peut, sous peine de dommages-intérêts, se refuser à communiquer sous récépissé."

En pratique il est admis que cela figure dans le corps de la déclaration de succession.

 

✒️ Certaines dettes ne sont pas déductibles

Article 773 du cgi : toutefois ne sont pas déductibles :

1° Les dettes échues depuis plus de trois mois avant l'ouverture de la succession, à moins qu'il ne soit produit une attestation du créancier en certifiant l'existence à cette époque, dans la forme et suivant les règles déterminées à l'article L. 20 du livre des procédures fiscales ;

2° Les dettes consenties par le défunt au profit de ses héritiers ou de personnes interposées. Sont réputées personnes interposées les personnes désignées dans l'article 911, dernier alinéa, du code civil.

Néanmoins, lorsque la dette a été consentie par un acte authentique ou par un acte sous-seing privé ayant date certaine avant l'ouverture de la succession autrement que par le décès d'une des parties contractantes, les héritiers, donataires et légataires, et les personnes réputées interposées ont le droit de prouver la sincérité de cette dette et son existence au jour de l'ouverture de la succession ;

Qualité d'héritier ou de personne réputée interposée

Par héritier, il faut entendre aussi bien les héritiers proprement dits que les légataires universels, à titre universel ou particulier. 

Sont réputées personnes interposées, dans tous les cas, les père et mère (même naturels), les enfants et descendants (légitimes ou non) et l'époux de l'héritier, donataire ou légataire (Code civ., art. 911) et, seulement en matière de mutation par décès entre époux, les enfants de l'époux survivant issus d'un autre mariage et les personnes dont l'époux gratifié est héritier présomptif).

Il faut se placer au jour du décès pour déterminer si la qualité d'héritier ou de personne interposée est réunie avec celle de créancier du défunt. Ainsi la dette consentie au profit d'un héritier non réservataire exclu par testament est déductible. Mais pour qu'il en soit ainsi, il faut que l'exclusion soit absolue et qu'il ne subsiste aucune possibilité pour l'héritier d'appréhender la succession.

Il en est de même de la dette consentie à un héritier appelé à la succession par suite de la renonciation d'héritiers d'un rang plus proche du défunt.

Nature des dettes : 

La prohibition du 2° de l'article 773 du CGI ne vise que les dettes consenties par le défunt. Elle n'atteint pas celles qu'il n'a pas consenties ou qu'il a consenties à un autre qu'un héritier ou une personne réputée interposée.

Peuvent ainsi être déduites :

- les dettes consenties par le mari seul commun en biens s'il s'agit de la succession de la femme ; 

- les dettes contractées par un tuteur au nom de son pupille s'il s'agit de la succession de ce dernier ;

- les dettes résultant d'une décision judiciaire, d'un quasi-délit, d'un quasi-contrat ;

- les dettes consenties au profit d'un tiers et échues à un héritier par succession ou par cession.

Enfin, la prohibition du 2° de l'article 773 du CGI n'est applicable qu'aux seules dettes d'origine contractuelle et ne peut viser celles résultant d'un quasi-usufruit qui trouve sa cause dans la loi (Code civ., art. 587) [Cass. com., arrêt du 4 décembre 1984].

 

3° Les dettes reconnues par testament ;

4° Les dettes hypothécaires garanties par une inscription périmée depuis plus de trois mois, à moins qu'il ne s'agisse d'une dette non échue et que l'existence n'en soit attestée par le créancier dans les formes prévues à l'article L. 20 du livre des procédures fiscales ; si l'inscription n'est pas périmée, mais si le chiffre en a été réduit, l'excédent est seul déduit, s'il y a lieu ;

5° Les dettes en capital et intérêts pour lesquelles le délai de prescription est accompli, à moins qu'il ne soit justifié que la prescription a été interrompue." 

L'administration est en droit d'invoquer la prescription même si les héritiers ne la soulèvent pas.

Bien entendu, il faut que la dette soit prescrite au sens de la loi civile dans les différents délais prévus notamment aux articles 2262, 2270, 2271, 2272, 2273 et 2277 du code civil .

 

Mais les redevables peuvent établir que la prescription a été interrompue et  n'est pas acquise ( existence de relances du créancier par exemple).

 

✒️ Les frais funéraires sont admis en déduction à hauteur de 1500 €.

Article 775 du cgi

"Les frais funéraires sont déduits de l'actif de la succession pour un montant de 1 500 €, et pour la totalité de l'actif si celui-ci est inférieur à ce montant."

Il s'agit là d'une mesure de tolérance, d'une exception au principe de non déductibilité d'une dette des héritiers non du défunt.

 Par frais funéraires, il faut entendre les frais assortis du privilège institué par le 2° de l'article 2331 du code civil.

À titre d'exemple et sans que la liste ci-dessous soit limitative, il est admis que constituent des frais funéraires :

- les frais d'inhumation et de la cérémonie qui l'accompagne ;

- les avis d'obsèques ;

- les billets d'invitation et de remerciements ;

- l'achat et la pose d'un emblème religieux sur la tombe ;

- l'acquisition d'une concession dans un cimetière ;

- la construction, l'ouverture et la fermeture d'un caveau ;

- les frais de transport du corps.

Mais sont exclus : les frais d'érection d'un monument funéraire, les frais de deuil et d'achat de fleurs et couronnes.

 

✒️Les indemnités de maladies perçues ou dues au défunt ne sont pas imposables

Article 775 bis du cgi

"Sont déductibles, pour leur valeur nominale, de l'actif de succession les rentes et indemnités versées ou dues au défunt en réparation de dommages corporels liés à un accident ou à une maladie."

 

✒️ Les loyers ou indemnités d'occupation remboursés au conjoint survivant sont déductibles.

C'est le cas lorsque le conjoint survivant troqué sont droit au logement d'un an contre une rente ou une indemnité.

La déduction de l’actif successoral concerne uniquement les loyers ou indemnités d’occupation effectivement remboursés, à l’exclusion de toutes autres sommes, en particulier les charges locatives.

 

Cette disposition est applicable lorsque le droit temporaire au logement fait l’objet d’une exécution en espèces, c'est-à-dire lorsque, à l’époque du décès, l’habitation était assurée au moyen d’un bail à loyer, ou lorsque le droit s’exerce en nature sur un logement détenu par le défunt en indivision avec un tiers. En dehors de cette dernière hypothèse, lorsque le droit s’exerce en nature, aucune déduction n’est possible.

 

Article 775 quater du cgi

"Le montant des loyers ou indemnités d'occupation effectivement remboursé par la succession au conjoint survivant ou au partenaire lié au défunt par un pacte civil de solidarité en application des articles 515-6 et 763 du code civil est déduit de l'actif de succession."

 

✒️ La rémunération du mandataire est déductible

Article 775 quinquies du cgi

"La rémunération du mandataire à titre posthume, déterminée de manière définitive dans les six mois suivant le décès, est déductible de l'actif de la succession dans la limite de 0,5 % de l'actif successoral géré."

 

Cette déduction ne peut excéder 10 000 €.

 

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