Principe : L'art. 155 B1 prévoit une exonération d'impôt sur le revenu des impatriés à raison des éléments de leur rémunération directement liés à leur situation.

Les salariés autres que ceux appelés par une entreprise établie dans un autre État peuvent aussi opter pour une exonération partielle forfaitaire (30%)

 

 Définition de l'impatrié : C'est une personne, à l'origine non domiciliée en France, appelée de l’étranger à occuper un emploi dans une entreprise établie en France, pendant une période limitée.

 

 Application dans le temps : Le dispositif d'exonération ne trouve à s'appliquer qu'au titre des années pour lesquelles le contribuable est résident de France, avec une limite de 8 ans de la prise de fonction (la limite était de 5 ans avant le 6 juillet 2016).

 

 Personnes concernées :

Ces personnes n'étaient pas domiciliées en France avant l'impatriation

Elles ne l'ont pas été durant les 5 dernières années. Par contre, le régime ne leur profite que si elles sont désormais domiciliées en France.

 

Ce sont les salariés d'une entreprise étrangère

mais aussi,

- les gérants minoritaires ou égalitaires de SARL,

- le PCA, le DG, la DG délégué, l'administrateur provisoirement délégué, les membres du directoire des SA et SAS,

- Tout administrateur ou membre du conseil de surveillance des SA et SAS chargés de fonctions spéciales,

- Dans les structures à l'IS, tous dirigeants soumis au régime fiscal des salariés.

 

appelés par une entreprise étrangère pour occuper un emploi dans une entreprise française

- L'emploi est exercé auprès d'une entreprise française (ou établissement stable, succursale, bureau de liaison, voire même pour créer la structure en France) liée par des liens commerciaux, juridiques, capitalistiques avec l'entreprise étrangère qui emploie préalablement la personne (mobilité intragroupe par exemple d'une société mère vers la filiale française),

- Il peut aussi s'agir du recrutement d'un indépendant ou d'une personne sans activité.

Le régime est maintenu en cas de changement de fonction au sein de la même entreprise, ou si le contribuable change d'entreprise au sein d'un même groupe2. Par contre ces changements n'ont pas pour effet de proroger le régime au-delà des 8 ans (5 ans)

 

 Revenus éligibles  :

- le salaire, la prime d'expatriation et la fraction de la rémunération correspondant à l'activité exercée à l'étranger,

- certains revenus passifs,

- et certaines plus-values de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux.

 

 Exonérations

Le régime des impatriés permet sous certaines conditions (A) l'exonération du supplément de rémunération (la prime) lié à l'exercice de l'activité exercée en France, et (B) de la part des misssions effectuées à l'étranger par l'impatrié.

Un plafonnement (C) global, ou spécifique (sur option) limite la portée de la mesure. 3

Certains revenus passifs et plus-values (D) perçues à l'étranger sont aussi éligibles à l'exonération à ce titre.

 

(A) Exonération de la prime

la prime correspondant au supplément de rémunération directement lié à l'activité en France est totalement exonérée, sans avoir à justifier de son objet. La prime doit apparaître distinctement (montant ou critères objectifs de détermination) dans le contrat de travail ou le mandat social, établi préalablement à la prise de fonction.

 

Évaluation forfaitaire de la prime sur option : Lorsque l'impatrié a été recruté directement à l'étranger par une entreprise établie en France, sa prime peut, sur option, être évaluée forfaitairement (indépendamment du montant inscrit au contrat de travail, que celui-ci soit fixe ou variable).

Dans ce cas, sa valeur est réputée égale à 30 % de sa rémunération nette totale (hors dispositif d'épargne salariale, avec primes et indemnités, nette de cotisations sociales et CSG déductible, mais avant déduction des frais professionnels)

 

 Limites :

Limite temporelle : cf supra, l'exonération n'est valable que jusqu'au 31 décembre de la 8ème année qui suit celle de la prise de fonction (5ème si la prise de fonction est intervenue avant le 6 juillet 2016).

Le régime n'est pas remis en cause si le contribuable dépasse la durée d'exonération, mais devenant un résident 'classique', il devient soumis à l'obligation fiscale illimitée des personnes domiciliées en France.

La prise de fonction est définie comme la date à laquelle commence effectivement l'execution du nouveau contrat de travail ou du nouveau mandat social au sein de l'entreprise située en France

 

Limite financière  'anti-abus' : La part de la rémunération de l'impatrié soumise à l'impôt sur le revenu en France doit être au moins égale à celle imposée, a minima, pour des fonctions analogues, à expérience comparable, dans la même entreprise ou des entreprises similaires établies en France, au cours de l'année considérée ou des trois années précédentes.

A défaut la différence est ajoutée à la rémunération imposable4 (justification à la charge des personnes concernées).

Il s'agit de la prime perçue lors de l'année, peu importe qu'elle se rapporte à l'activité d'une autre année.

Si la prime est déterminée avec un montant fixe (ce n'est pas la prime évaluée forfaitairement), seule l'année d'installation peut être prise en compte pour la comparaison, et reste valable pour toute la période, sauf évolution des fonctions de l'impatrié.

Exemple5 : Un impatrié touche 200 000 € dont une prime de 60 000 €.

 

 

Hypothèse 1 : Le salaire 'référence' en France, au cas particulier, à fonction égale, expérience égale dans l'entreprise, ou sur le secteur a minima, s'élève à 150 000 €. Seule la part de la rémunération qui dépasse ce montant de référence peut entrer dans le dispositif d'exonération. Celle-ci est donc limitée à 50 000 €

 

Hypothèse 2 : Le salaire 'référence' en France est inférieur à 140 000 €. L'impatrié a donc bien une part imposable (160 000 ) au moins égale à ce salaire de référence et la prime peut être exonérée.

 

(B) Exonération de la fraction de la rémunération se rapportant à l'activité exercée à l'étranger.6

L'impatrié, travaille en France mais peut être comme un salarié exerçant son activité en France, envoyé à l'étranger pour des missions temporaires.

 

Le mécanisme étant assez proche de celui des salariés détachés (art. 81 A), l'impatrié doit choisir lors du dépôt de sa 2042 (rubrique autres renseignements) de l'année de sa prise de fonction ou de la première année d'application du régime s'il choisit l'application des dispositions de l'article 81 A ou 155 B.

 

La fraction de rémunération correspondant à ces missions est exonérée partiellement, sous réserve qu'elles soient effectuées dans l'intérêt direct et exclusif de l'entreprise dans laquelle l'impatrié exerce ses activités (même si le séjour est inférieur à 24 h).

Aucun montant n'est fixé par le législateur, l'administration ne remettant en cause que les cas de disproportion marquée entre le montant de cette partie de la rémunération et la rémunération de l'impatrié hors séjours à l'étranger.

Une base de calcul pour mesurer si disproportion il y a consiste à calculer le rapport existant entre la fraction de rémunération concernée et le nombre de jours (hors temps de transport) passés à l'étranger.

C'est au salarié de justifier de l'intérêt direct et exclusif et des séjours effectués, par tous moyens (notes d'hôtels, notes de frais, cartes d'embarquements, autres titres de transports..)

 

(C) Plafonnement de l'exonération

Outre les limites vues , l'exonération est limitée par un plafonnement dont le mode de calcul dépend de l'option exercée par le contribuable7.

Celui-ci au choix peut opter pour un mécanisme de plafonnement global, ou limité à la part de la rémunération relative à l'activité exercée à l'étranger, les taux étant différents. L'option est exercée par inscription dans la rubrique 'autre renseignements' de la 2042.

 

S'il choisit l'option globale : Seule 50 % de la totalité de la rémunération nette versée en traitements et salaires8 peut-être exonérée au titre du versement cumulé de la prime d'impatriation et de l'activité exercée à l'étranger.

 

S'il choisit l'option restreinte : L'option ne concerne alors que la part de la rémunération correspondant à l'activité exercée à l'étranger qui ne peut excéder 20 % de la rémunération imposable en traitements et salaires (limité le cas échéant au salaire de référence déterminé plus haut) et hors prime d'impatriation

 

(D) Exonération de certains revenus passifs perçus à l'étranger9

Cette exonération est limitée à 50 % des revenus passifs de l'impatrié, encaissés à l'étranger10, à l'exclusion des revenus passifs de son conjoint ou tout autre membre du foyer fiscal.

Les revenus 'passifs' sont :

- Les RCM perçus d'une société établie hors de France

il s'agit notamment des revenus distribués par des sociétés françaises ou étrangères – dividendes, acomptes, réserves ..), des produits de placement à revenus fixes, des produits de bons de cession de capitalisation de type assurance-vie.

Mais sont exclues les distributions art. 111 (avances, prêts, acomptes aux associés et distributions occultes) et art. 111 bis (bénéfices distribués suite au changement de régime fiscal) et art. 123 bis (article anti-évasion fiscale)

- les produits de la propriété intellectuelle ou industrielle11

- Les gains de cession de valeurs mobilières et droits sociaux. Ils sont compensés par les moins-values éventuellement constatées pour 50 % de leur valeur (art. 155 B II-c)

Dans ces trois cas, l'organisme versant12 doit être établi à l'étranger, dans un État qui a signé avec la France une convention fiscale d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l'évasion fiscale. 13

Il est admis que cette exonération s'applique également lorsque la personne physique impatriée a perçu une prime d'impatriation non exonérée d'impôt du fait de la limite liée au salaire équivalent dans des fonctions analogues.14

 

 Régime fiscal des indemnités et remboursements de frais susceptibles d'être versés aux impatriés.

cf. BOI-RSA-GEO-40-30-20170621

 

 Régime des impatriés non salariés15 : un agrément préalable est nécessaire

Les non salariés impatriés (même imposés en traitement et salaires) peuvent aussi bénéficier du dispositif décrit ci-dessus.

Dans leur cas l'application du régime nécessite un agrément préalable du ministre chargé du budget, accordés aux personnes qui représentent un apport particulier à l'économie française, c'est à dire :

soit apportent une contribution économique exceptionnelle à la France16,

ou exercent à titre principal une activité qui nécessite des compétences spécifiques pour laquelle existent des difficultés de recrutement17,

ou souscrivent au capital d'une PME européenne pour un montant excédant la limite inférieure de la première tranche du barème de l'ISF (1300 000 €) et prendre l'engagement de conserver les titres souscrits pendant la durée de l'agrément, ou de les réinvestir en cas de cession.

 

 Cotisations sociales et retraites

Régime général

En droit interne, les cotisations sociales aux régimes étrangers légaux de sécurité sociale, acquittées à titre obligatoire sont déductibles sans limite (art. 83 1°-0 bis) - l'article vise les travailleurs salariés et les membres de leur famille qui se déplacent à l'intérieur de l'UE ou conformément aux stipulations d'une convention ou d'un accord international relatif à l'application des régimes de sécurité sociale.18

Concernant les impatriés, sont donc déductibles les cotisations versées aux régimes étrangers de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire auxquels ils étaient affiliés dans leur Etat d’origine, avant leur prise de fonction en France.

 

Régimes de prévoyance complémentaire et de retraite supplémentaire19

La déduction ne concerne que les impatriés. Elle est plafonnée et limitée dans le temps20

(art. 83. 1° quater ) .

Sont concernés les régimes de retraite profesionnels, facultatifs ou obligatoires, à l'exclusion des contrats individuels d'assurance retraite souscrits à titre personnel, sans relation avec l'emploi occupé.

 

Sont ainsi déductibles les cotisations ou primes versées aux régimes de prévoyance complémentaire dans la limite, y compris les versements de l'employeur, d'un montant égal à la somme de 5 % du montant annuel du plafond sécurité sociale et de 2 % de la rémunération annuelle brute, sans que le total ainsi obtenu puisse excéder 2 % de huit fois le montant annuel du plafond précité.

 

 

 

Ancien régime des impatriés : article 81 B I, II et III

- Le premier régime, qui instaurait des exonérations partielles, concernait des prises de fonctions effectuées en France avant le 01/01/2005. Les exonérations qu'il a permis ne peuvent plus avoir cours depuis le 31/12/2009.

 

- Le second régime des impatriés, également éteint, concernait les salariés en mobilité interne au sein d'un groupe international ayant pris leurs fonctions en France entre le 1er janvier 2005 et le 31 décembre 2007. Il ne peut avoir d'effet au-delà du 31 décembre 2012.

 

 

Fiscalité Internationale

 

- Mobilité internationale -

ISF & impatriation

BOI-PAT-ISF-20-10-20-20130614 n°90

Art. 885 A 1°

 

1 - Les personnes domiciliées en France (salariées ou non ) sont imposables sur l'ensemble de leur patrimoine net, peu importe qu'il soit situé en France ou non.

 

2 - Si ces personnes n'ont pas été domiciliées en France au cours des 5 années civiles précédant celle de leur installation en France, elles sont imposables à l'ISF à raison des seuls biens situés en France, jusqu'au 31 décembre de la 5ème année qui suite celle au cours de laquelle le domicile fiscal a été établie en France

 

3 - Les personnes non domiciliées en France sont imposables à l'IFI à raison des seuls biens situés en France.

 

Pour les cas 2- et 3-, l'imposition à l'ISF suppose que la valeur nette du patrimoine situé en France , au 1er janvier de l'année d'imposition soit supérieure à la limite inférieure du barème (1 300 000 €)

 

 

Résidence

Condition

Imposition (si le seuil IFI est atteint)

France

 

 

Sur l'ensemble du patrimoine net

Non domiciliées en France au cours des 5 dernières années civiles

- 1 à 5 ans : Sur les seuls biens situés en France

- 6 ans et plus : Sur l'ensemble du patrimoine net

Hors France

 

Sur les seuls biens situés en France

 

 

1 Issu de l'article 23 de la loi de finances rectificative pour 2003 complété par l'article 120 de la loi de modernisation de l'économie du 4 août 2008. Les articles 81 B et 155 B I—1 sont abrogés aux 1/01/2017.

2 Sur la notion de groupe cf. L.233-3 du code de commerce et le BOI-RSA-GEO-40-10-10-20170621 n° 260

3 Les revenus exonérés entrent dans le calcul du revenu fiscal de référence

4 mais pourra bénéficier de l'exonération partielle des revenus passifs.

5 cf BOI-RSA-GEO-40-10-20-20170621

6 Art. 155 B I 2.

7 cf. les deux exemples du BOI-RSA-GEO-40-10-20-20170621

8 Hors indemnités représentatives de frais (art 81 1°) et revenus de l'épargne salariale, nette de CRDS et CSG déductible mais avant déduction des frais professionnels

9 Art. 155 B II

10 Peu importe que ces revenus soient ensuite reversés sur un compte en France

11 BOI-RSA-GEO-40-10-30-20-20170621

12 dépositaire des titres ou sociétés dont les titres sont cédés pour les gains de cession de valeurs mobilières

13 cf. liste publiée au 10/04/2015 mais à jour au 1/1/2009 au BOI-ANNX-000087-20150410

14 BOI-RSA-GEO-40-10-30-10-20170621 n° 80. La part excédent cette limite est finalement traitée comme étant une distribution et à ce titre éligible à l'exonération de 50 % des revenus passifs.

15 BOI-BNC-CHAMP-10-40-20160203 n°240

16 Au sens de l'article L. 314-15 du code de l'entrée et du séjour des étrangers et du droit d'asile

17 Cf article 41 DG bis de l'annexe II au CGI

18 cf liste en annexe, source cleiss, maj 2015

19 BOI-RSA-GEO-40-20-20170621

20 Mêmes conditions de temps que les revenus exonérés

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