Article 5 : L'établissement stable

cf l'article 7 sur le bénéfice imposable.

 

Article 6 : Revenus immobiliers

Rappel du droit interne :

Sont considérés comme revenus de source française les revenus d'immeubles sis en France ou de droits relatifs à ces immeubles (art. 164 B).

Les titulaires non résidents de revenus fonciers imposables en France peuvent bénéficier des différents dispositifs d'investissement locatif, de l'imputation de certains déficits fonciers sur le revenu global (monuments historiques, opérations de restauration immobilière).

Toutefois, aucune des charges déductible0s du revenu global ne peut être déduite. (art. 164 A).

Les réductions d'impôts ne sont pas visées par l'article et sont déductibles sauf exclusion ou disposition particulière (mention dans l'article que la réduction est instituée pour les contribuables domiciliés en France)

 

Modèle OCDE :

Les revenus qu'un résident d'un État tire d'un bien immobilier situé dans un autre État sont imposables dans cet autre État.

C'est donc l’État de situation du bien qui possède le droit d'imposer.

 

Les revenus immobiliers sont les revenus procurés par les biens immobiliers mais la définition est assez large et peut intégrer aussi :

- Les droits afférents tels que l'usufruit, la nue-propriété ou les droits indivis,

- les exploitations agricoles ou forestières y compris le matériel agricole attaché à l'exploitation et le cheptel de ces exploitations

- les revenus des exploitations, ou concession d'exploitation des gisements minéraux, sources et autres ressources naturelles. (ex : Royaume-Uni)

- les revenus provenant des biens immobiliers d'une entreprise (Le Luxembourg fut longtemps une exception mais l'avenant de 2006 a réintégré le schéma général) et ceux qui proviennent des biens servant à l'exercice d'une profession indépendante dans le modèle OCDE.

 

Certaines CFI comprennent les options, les promesse de vente et autres droits semblables. (Ex : USA)

 

D'une manière générale, les CFI ne s'attachent pas à la forme d'exploitation du bien immobilier. Peu importe donc qu'il soit exploité directement ou via une société. Et peu importe aussi qu'il s'agisse d'une location nue ou en meublée, d'une exploitation directe ou d'un affermage2. Cependant, pour la France, certaines conventions qualifient la ferme ou la plantation d'établissement stable.

 

Certaines conventions visent aussi les partnerships et les trusts (ex : Royaume-Uni, art 6.5), respectant le principe de situation du bien immobilier ainsi détenu.

 

CFI France-Royaume-Uni 2008

Art 6.5. Lorsque des actions, parts ou autres droits dans une société ou autre personne morale, un «partnership », un « trust » ou une institution comparable, donnent un droit de jouissance sur des biens immobiliers situés dans un Etat contractant et détenus par cette société ou autre personne morale, ce «partnership », « trust » ou institution comparable, les revenus tirés de l’utilisation directe, de la location ou de l’usage sous toute autre forme de ce droit de jouissance sont imposables dans cet Etat nonobstant les dispositions de l’article 7.

 

 

Article 7 : Bénéfices des entreprises

Le bénéfice d'une entreprise d'un État est imposable dans cet État à raison des bénéfices imputables à un établissement stable installé dans ledit État. Le principe général qui guide ces dispositions est que les bénéfices de l'établissement stable doivent être déterminés de la même manière que s'il s'agissait d'une entreprise indépendante du siège.3

 

  • Rappel du droit interne :

une société étrangère qui exerce une activité en France est imposable en France conformément aux dispositions de l'art. 209-I du CGI :

- Pour la part des bénéfices réalisées dans les entreprises exploitées en France

- ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions.

 

Entreprise exploitée en France : trois critères

C'est une entreprise dont le siège est situé hors de France qui exerce à titre habituel une activité en France, selon l'un au moins des trois critères suivants :

- elle exploite un établissement en France,

- elle réalise en France des opérations par l'intermédiaire d'un représentant dépendant

- elle réalise en France un cycle commercial complet

 

  • Droit conventionnnel

Notion d'établissement stable

L'établissement stable est souvent défini à l'article 5 des conventions.

C'est une installation fixe d'affaires par l'intermédiaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activité :

- Siège de direction, succursale, bureau, usine, atelier, magasin de vente, mine, puit de pétrole ou de gaz, carrière ou autre lieu d'extraction de ressource naturelles, Chantier de construction ou de montage de plus de trois mois.

L'Etablissement stable suppose l'existence d'un local d'activité, ayant un certain degré de permanence exerçant une activité propre.

 

Ne constitue pas un établissement stable

- une installation utilisée aux seuls fins de stockage, d'exposition ou de livraison de marchandises appartenant à l'entreprise.

- une installation cumulant les fins précédentes (stocks, expositions, …) si ce cumul garde un caractère préparatoire ou auxiliaire pour l'entreprise.

 

 

 

Article 8 : Navigation maritime et aérienne 

Le trafic international, est défini comme tout transport effectué par un navire ou un aéronef exploité par une entreprise dont le siège de direction effective est situé dans un État, sauf lorsque le navire ou l'aéronef n'est exploité que dans l'autre État. Les bénéfices ne sont généralement imposables que de l’État où le siège de direction effective est situé.

 

 

Article 9 : Entreprises associées

Cet article traite des ajustements de bénéfices qui peuvent être effectuées à des fins fiscales lorsque des transactions ont été conclues

- entre une société mère et ses filiales ou entre sociétés sœurs, c'est à dire placées sous contrôle commun,

- dans des conditions de pleine concurrence, comme si elles étaient indépendantes.

 

 Article 10  : Dividendes4

Les dividendes, comme les interêts et redevances sont qualifiés de revenus passifs

Les dividendes désignent ordinairement5

- les revenus provenant d'actions, des parts de fondateur ou d'autres parts bénéficaires à l'exception des créances,

- ainsi que les revenus d'autres parts sociales soumis au même régime fiscal que les revenus d'actions par la législation de l’État dont la société distributrice est un résident.

Sont considérés comme des dividendes les distributions régulières, décidées en assemblée générale.

 

Un dividende est considéré comme étant de source française lorsque la société qui le distribue est un résident de France. Peu importe le lieu du dépôt des titres, ou de l'encaissement du dividendes.

 

Rappel du droit interne :

- Les dividendes qu'un résident de France perçoit d'une société résidente d'un autre État sont imposables en France, dans la catégorie des RCM.

- Les dividendes qu'une société résidente de France verse à non résident sont imposables par le biais d'une retenue à la source (art. 119 bis )

 

Répartition de l'imposition selon le modèle OCDE

L'imposition des dividendes est répartie entre l’État de la source et celui de la résidence. L’État de la source impose, mais un dispositif conventionnel plafonne (15 % ou 5%) , voire annule l'imposition.

 

Article 11 : Les intérêts

Les intérêts6 désignent

- les revenus de créances de toute nature,

assortis ou non de garanties hypothécaires

ou d'une clause de participation aux bénéfices du débiteur,

- les revenus de fonds publics (primes et lots attachés compris)

 

État de source :

- Pour une personne physique c'est l’État dont est résident le débiteur,

- Pour les personnes morales c'est l’État du débiteur (État, collectivité, résident) ou s'il y a lieu, celui de l'établissement stable ou de la base fixe (l’État du débiteur n'est plus alors pris en compte)

Rappel du droit interne : (art. 125 A III) La France, depuis le 1er mars 2010, n'applique plus de prélèvement forfaitaire obligatoire aux intérêts payés par un débiteur établi ou domicilié en France…

sauf si le paiement s’effectue dans un État ou territoire non coopératif au sens del’article 238-0 A . (BOI-INT-DG -20-50 ).7

Dans ce dernier cas le taux s'élève à 75 %8 mais le débiteur peut s'en exonérer en démontrant que les opérations auxquelles correspondent ces revenus et produits ont principalement un objet et un effet autre que de permettre la localisation de ces revenus et produits dans un ETNC. (Clause de sauvegarde BOI n°870)

Modèle OCDE : Le principe général est le partage d'imposition entre l’État de source (intérêts sortants), et l’État de résidence. Les dispositions conventionelles sont donc généralement les suivantes :

Les intérêts provenant d'un État contractant (État de source) et payés à une personne qui a son domicile fiscal dans l'autre État contractant sont imposables dans cet autre État (État de résidence du créancier).

 

 Les conventions signées par la France limitent l'imposition en tant qu'Etat de source au plafond conventionnel de 10 % si la personne qui reçoit les intérêts en est le bénéficiaire effectif (direct), mais en l'absence d'imposition dans le droit interne cette disposition n'a pas actuellement d'effet. L'exonération de retenue à la source prévue par le droit interne n'est pas remise en cause par les dispositions conventionnelles.

 

 Les conventions ne traitent que des intérêts 'normaux', c'est à dire la part non excédentaire, celle qui ne trouve pas son origine dans les intérêts particuliers entre le créancier et le débiteur (notamment lorsque entre le créancier et le débiteur, l'un contrôle l'autre)

La part excédentaire est régie par le seul droit interne, constitutive de distributions (art. 108) traités par la convention au titre des dividendes

 

  Article 12 : Les redevances

 

  • droit interne

Le droit interne ne définit pas les redevances. L' art. 182 B instaure une revenue à la source sur des produits dont certains sont qualifiés ainsi par les conventions. Ces produits sont essentiellement :

- les produits définis à l'art. 92 et perçus par les inventeurs ou au titre de droits d'auteur ;

- les produits tirés de la propriété industrielle ou commerciale et de droits assimilés (marques et brevets) .

Mais peuvent aussi être concernées les opérations incluant un transfert de technologie (contrat de communication d'un savoir-faire, contrat de franchise, contrat de management, contrat de joint-venture..) incluses dans l'appellation de prestation de service.

Les produits de l'article 182 B subissent une retenue à la source, ce qui n'est pas le cas des prestations de services.

 

  • définition conventionnelle

Sont appelées redevances,

- les rémunérations de toutes nature payées pour l'usage ou la concession de l'usage

- d'un droit d'auteur sur une œuvre littéraire, artistique ou scientifique, y compris les films,

- d'un brevet, d'une marque de fabrique ou de commerce, d'un dessin ou d'un modèle,

- d'un plan, d'une formule ou d'un procédé secret

 

brevets : au-delà de leurs produits d'exploitations, les conventions peuvent parfois viser la cession de brevets (cf USA). A défaut ces cessions sont considérées comme des gains en capital (c'est le cas dans cette convention lorsque la condition de dépendance de la productivité n'est pas acquise).

 

CFI USA après avenant de 2009

art 12

2. Le terme « redevances » employé dans le présent article désigne

b) les gains qui proviennent de l'aliénation de biens ou droits mentionnés au présent paragraphe et qui

dépendent de la productivité, de l'utilisation ou de l'aliénation ultérieure de ces biens ou droits.

 

Problème des locations

La distinction entre redevance et la location n'est pas toujours aisée, s'agissant dans ces deux cas du produit d'une mise à disposition d'un bien corporel ou non. Le comité des affaires fiscales de l'OCDE ne fait plus référence depuis 1992 aux rémunérations payées pour l'usage ou la concession de l'usage d'un équipement industriel, commercial ou scientifique à l'article 12. Mais la convention peut assimiler des locations aux redevances.

 

 

Imposition des redevances

 

Selon les CFI :

Deux types de dispositifs sont prévus concernant les versements de redevance.

a.- Soit une imposition exclusive des redevances versées dans l’État de résidence du bénéficiaire

b.- Soit le partage de l'imposition entre l’État de source (par voie de retenue à la source) et celui de résidence du bénéficiaire des redevances.

 

Mais si seul l’État de la source est attributaire du droit d'imposer sans que la convention ne précise ni plafonne le taux d'imposition, c'est le taux du droit interne qui s'applique.

Enfin quelques conventions suppriment l'imposition à la source pour toutes les redevancces ou pour une catégorie seulement.

- Les revenus retenus par la convention mais non par le droit interne (hors champ du art. 182 B) sont imposés par voie de rôle, au nom du bénéficiaire sans excéder le taux plafond de la convention.

- Les revenus retenus au titre du droit interne, mais exclus de la définition conventionnelle peuvent faire l'objet d'une retenue à la source, mais ne bénéficient pas l'éventuel plafonnement ou exonération conventionnelle.

 

Redevances et prestations de services

 

La frontière n'étant pas toujours claire, notamment pour les travaux d'ingénierie, les services techniques ou les travaux d'étude, il faut distinguer selon que la convention comporte ou non une disposition explicite à ce sujet.

Le modèle OCDE propose une définition des redevances comprenant notamment 'la fourniture d'informations concernant une expérience acquise dans le domaine industriel, commercial ou scientifique'. En cas de litige les commentaires OCDE peuvent servir à affiner et retenir la bonne catégorie.

 

Dividendes intérêts et redevances transitant par une société de personnes étrangère9

Dans ce cas, il est admis de considérer la société de personnes par transparence, si elle bénéficie de ce régime dans son État de résidence. Peu importe qu'elle soit dotée ou non d'une personnalité morale, et que la responsabilité des associés soit limitée ou non.

 

Néanmoins quatre conditions cumulatives doivent être respectées pour considérer conventionnellement les bénéficiaires comme recevant les revenus passifs de France

1. Le pays de situation de la société doit être lié avec la France par une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l'évasion fiscale (cf. notamment la mise à jour de la liste sur BOI-ANNX-000307-20120912)

2. Les associés sont des résidents de France ou d'un pays lié par la France... (idem précédent).

3. L’État de situation de la société et l’État de situation des associés considèrent que les associés sont les bénéficiaires effectifs des revenus de la société transparente. Dans l’État de résidence des associés, ces derniers doivent être passibles de l'impôt en tant que résident, sans possibilité d'option et sans être exonéré.

4. Les associés de la société ne peuvent être eux-mêmes des sociétés de personnes.

 

 

En application des principes précédents, aucune retenue à la source n'est effectuée par la France lorsque les associés de la société de personnes sont eux-même résidents de France (à condition que ladite société ait justifié de cette résidence en France).

 

Taux de la retenue à la source des redevances versées 

Le droit interne (art. 182 B) prévoit un taux de 33,1/3 % (15 % pour les prestations artistiques et sportives) si le versement est effectué au profit de personnes qui n'ont pas d'installations permanentes en France.

Le modèle OCDE prévoit l'application d'un taux réduit ou une exonération de retenue à la source. Le débiteur doit liquider l'impôt pour chacun des associés. La RAS est imputable sur le montant de l'impôt sur le revenu (art. 197 A).

 

Mais sont hors dispositif  les redevances de source française revenant à l'établissement stable en France d'une entreprise étrangère (ou la base fixe d'un non résident exerçant une activité libérale). Le produit des redevances est imposable comme produit d'exploitation entre les mains du bénéficiaire, établissement stable ou base fixe.

 

 

Pour les modalités d'obtention des avantages conventionnels cf BOI-IN-DG-20-20-30-20150812

 

 

Convention

Dividendes, intérêts et jetons de présence imposables uniquement au lieu de résidence du bénéficiaire*

Oui

Sans crédit

d'impôt

Non

droit au crédit d'impôt

Observations

Allemagne

Intérêts

Div : 17,7 %

 

Belgique

Jetons

Div : 17,7 %

Int : 17,7 %

 

Espagne

 

Div : 17,7 %

Int : 11,2 %

Cf particularités régime intérêts

Grande-Bretagne

Intérêts

Div : 17,7 %

 

Irlande

Dividendes

Intérêts

Jetons

 

Italie

 

Div : 17,7 %

Int : 11,2 %

Cf particularités intérêts

Luxembourg

Jetons

Div : 17,7 %

Int : 11,2 %

Cf particularité intérêts d'obligations participatives

Suisse

Intérêts

Div : 17,7 %

Cf ; particularité intérêts

Quebec

 

Div : 17,7 %

Int : 11,2 %

Idem Canada

États-Unis d'Amérique

 

Div : 17,7 %

Cf particularités régime dividendes et intérêts

Algérie

 

Div : 17,7 %

Int : 13,7 %

Cf particularités régime intérêts

Maroc

Jetons

Div : 33,34 %

Int : 17,7 % ou 11,2 %

Cf particularité régime intérêts

Tunisie

Dividendes

Int : 13,7 %

Dividendes ; Pas de RAS en Tunisie

Chine

 

Div : 11,2 %

Int : 11,2 %

Cf changement dividendes et intérêts

* cf. Notice 2047 (2047-not)

 

 

Gains en capital : article 13

 

  • Rappel du droit interne

Plus-values mobilières

Les résidents de France étant soumis à une obligation fiscale illimitée, ils sont imposables sur les plus-values réalisées, même si les titres cédés étaient déposés hors de France. (art. 150-0 A)

Pour les non résidents, le principe est la non-imposition de ces plus-values (art. 244 bis C) sauf si le contribuable a détenu à un moment quelconque au cours des 5 années précédant la cession, une participation substantielle (détentions directe ou indrecte, avec le groupe familial d'au moins 25 % des droits aux bénéfices sociaux) (art 164 B f). Dans ce cas il subit un prévlèvement au taux de 45 %, voire de 75 % si le contribuable est résident d'un ETNC (présomption simple).

Immeubles et droits relatifs, parts de sociétés à prépondérance immobilière

La cession d'une résidence en France par un résident, ou d'un bien situé à l'étranger par un non-résident ne concernent que le droit interne des pays concernés, sans incidence internationale. Par contre deux autres cas doivent être examinés.

 

1. Cession d'un immeuble situé hors de France par un résident de France10

La plus-value entre dans le champ d'imposition des plus-values des particuliers (art.150 U.I), suite à la cession à titre onéreux d'immeubles, ou de droits relatifs à ces immeubles (usufruit, nue-propriété).

 

2. Cesssion d'un immeuble situé en France par un non résident de France

Les plus-values réalisées par des non-résidents (a/c du 01/01/2015), qu'ils soient des personnes physiques, des associés personnes physiques de sociétés de personnes non soumises à l'IS ou porteurs de parts de FPI, résultant

- de la cession de biens immobiliers situés en France, ou de droits portant sur ces biens, de parts, d'actions ou d'autres droits dans des sociétés ou organismes, qu'elle qu'en soit la forme, à prépondérance immobilière française, sont soumises à un prélèvement libératoire au taux de 19 % (art. 200 B & art. 244 bis A III bis).

 

exonération (art.150 U II 2°à hauteur de 150 000 € de plus-value nette imposable...

si la cession de ces biens situés en France est réalisée,

- par une personne physique résidente de l'UE ou d'un pays de l'EEE ayant signé une convention d'assistance avec la France,

- que la personne, non résidente, a été fiscalement domiciliée en France de manière continue pendant au moins deux ans à un moment quelconque antérieurement à la cession.

- et que la cession est réalisée dans les 5 ans du départ à l'étranger du contribuable (la condition des 5 ans n'est pas applicable lorsque le cédant a la libre disposition du bien au moins depuis le 1er janvier de l'année précédant celle de la cession)

(l'exonération n'est valable qu'une seule fois par contribuable) 11

 

Cession par un établissement stable en France de biens mobiliers inscrits à l'actif

Dans ce cas, la société est établie hors de France. La cession d'actif par l'établissement stable est incoroporée en produits aux résultats imposables à l'IS en France de l'établissement.

 

  • Dispositions conventionnelles12

 

Conventions : Impositions de gains en capital BOI-INT-DG-20-20-40-20120912

Cas général

Les gains en en captial sont imposables au lieu de résidence du bénéficiaire

(modèle OCDE, art. 13.5), à l'exception des cas ci-dessous

 

 

 

Gains sur cession...

Lieu d'imposition selon le modèle OCDE

Exceptions

d'immeubles (modèle art. 13.1)

Lieu de situation de l'immeuble

 

de droits relatifs à des biens immobiliers

De parts de sociétés à prépondérance immobilière

Parts ou actions de sociétés françaises à l'IS (non prépondérance immobilière)

Imposition en France sous conditions de participation substantielle (25%)

De biens mobiliers partie de l'actif d'un établissement stable d'une entreprise dans un autre pays

État de l'établissement stable

de navires et avions exportés en trafic international (modèle, art. 13.3)

État où le siège de direction effective est situé

 

Les gains en capital sont généralement imposables dans l’État de la résidence du cédant à l'exception des cas suivants  :

1/- Les gains sont issus de la cession de biens immobiliers13, de droits relatifs à ces biens ou de parts de sociétés à prépondérance immobilière.

Dans ce cas, l'imposition est attribuée à l’État du lieu de situation de l'immeuble.

L'article 13.4 du modèle est ainsi rédigé depuis la révision de 2003  

Les gains qu’un résident d’un État contractant tire de l’aliénation d’actions qui tirent directement ou indirectement plus de 50 % de leur valeur de biens immobiliers situés dans l’autre État contractant sont imposables dans cet autre État.

Si l'immeuble est détenu par une société transparente14 (art. 1655 ter) qui n'a pas de personnalité distincte de celle de ses membres, la cession des droits n'a pas pour objet des droits immobiliers corporels mais les biens eux-mêmes. L'imposition est donc attribuée là encore au lieu de situation de l'immeuble.

Certaines conventions attribuent expressément à la France le droit d'imposer en cas de cession de parts de SPI.

 

2/- ou les biens cédés font partie de l'actif d'un établissement stable ou il s'agit de la cession de l'établissement stable lui-même

Le gain est imposable au lieu de situation de l'établissement stable

 

3/- les biens cédés sont des parts ou des actions de sociétés françaises passibles de l'IS (donc hors prépondérance immobilière),

Les conventions qui prévoient l'imposition en France de la cession d'actions de parts de sociétés (hors SPI) résidentes de France à des non résidents de France. Mais elle soumettent l'imposition à une condition de participation substantielle, c'est à dire la possession directe ou indirecte (cédant, conjoint, leurs ascendants, leurs descendants) de 25 % au moins de droits à bénéfice, à un moment quelconque au cours des cinq dernières années.

 

4/- les biens cédés sont des navires ou des avions exportés en trafic international.

Imposition dans l’État du siège de direction effective de l'entreprise.

 

 

 

Article 14 : Les professions indépendantes

Rappel du droit interne :

Les revenus des résidents de France au titre de l'exercice d'une profession independante non rattachables à une base permanente en france sont imposables en France (obligation illimitée) et soumis à une RAS (art. 182 B)

Droit conventionnel

L'imposition est attribuée à l’État où est située une base fixe d'activité pour les revenus imputables à cette base fixe. Cependant certaines conventions, attribuent sous conditions le droit d'imposer en France (pays de source) des revenus non rattachables en l'absence de base fixe .

 

 

 

Article 15 : Les professions dépendantes

Il s'agit des salariés qui disposent d'un 'revenu d'emploi'. L'expression servant à distinguer ces revenus des rémunérations des fonctionnaires, et des artistes et sportifs salariés. La règle est l'imposition dans l’État ou le territoire d'exercice de l'activité

Cependant dans trois cas particuliers, les titulaires de revenus d'emploi exercé en France mais non résidents ne sont pas imposés en France : Les missions temporaires, le cas des travailleurs frontaliers et l'exercice d'activité dépendante à bord d'un navire ou d'un avion.

 

  • Missions temporaires

Généralement, les conventions prévoient l'imposition dans l’État de résidence lorsque

- Le séjour dans l'autre État n'excède pas 183 jours, même non joints

- L'employeur payeur n'est pas résident de France

- La charge de l'emploi n'est pas supportée par un établissement stable de l'employeur en France

 

  • Travailleurs frontaliers

Des accords ou protocoles réglent généralement ces cas. Les frontaliers sont généralement imposables selon les conventions dans le pays de résidence.

 

  • Travail à bord d'un navire ou d'un avion exploité en trafic international

Les conventions peuvent soit attribuer l'imposition à l’État de résidence, soit à l’État du siège de résidence effective de l'entreprise.

 

 

 

Article 16 : Les jetons de présence

Ils généralement imposables dans l’État de résidence de la société versante. Mais la rémunération salariale de l'administrateur suit les règles de territorialité, droit interne ou conventionnel des salaires.

 

 

  Article 17 : Les artistes et sportifs

Toutes les conventions ne comprennent pas d'article spécifique. A défaut, il faut rattacher ces revenus à d'autres dispositions conventionnelles (par ex : revenus non commerciaux, professions indépendantes..)

 

Rappel du droit interne : Les artistes ou sportifs non résidents de France sont imposables en France s'ils sont rémunérés par un organisateur résident de France ou y possédant un établissement stable.

 

Droit conventionnel: Les revenus des artistes et sportifs résidents ou non, exerçant leur activité en France peuvent être, soit directement versés par les organisateurs soit provenir de tiers (parrain de manifestation).

  • Le revenu est directement versé par l'organisateur

L'artiste ou le sportif peut-être dans ce cas représenté par un mandataire ou un agent.

Dans la plupart des conventions, ces rémunérations sont imposables dans l’État où elle sont matériellement exécutées, ou effectivement utilisées (avec les modalités d'imposition résultant du droit interne), et parfois dans l’État de résidence.

 

L'Allemagne15 et Luxembourg16 distinguent selon que l'interessé est lié ou non par un contrat de travail avec l'organisateur de la manifestation sportive ou artistique.

- Si c'est le cas, le revenu est alors assimilé à un 'revenu provenant d'un travail dépendant' imposable en France si l'organisateur est une société résidente de France (siège, établissement stable).

- A défaut de contrat de travail, la qualification à retenir est 'revenu de professions indépendantes', imposable en France, sauf pour le Luxembourg (art.15 de la CFI) qui n'impose pas en France les rémunérations des sportifs 'indépendants' résidents du Luxembourg qui n'ont pas d'installation professionnelle en France.

 

La Belgique17 opèrait le même distinguo et traitait ces revenus comme des 'revenus non commerciaux' (art. 7.2 de la CFI) ou des 'traitements et salaires privés' (art. 11 de la CFI). L'avenant du 12 décembre 2008 a abrogé l'article 11 2 c dans rédaction antérieure.

 

Belgique – après avenant 2008

Art 7.1. Les revenus ou profits qu'un résident d'un Etat contractant tire de l'exercice d'une profession libérale ou d'autres activités personnelles ...

2. Est notamment visée par le paragraphe 1 .. l'activité des professionnels du spectacle ou du sport, des musiciens et autres personnes qui se produisent en public au cours de manifestations organisées par eux-mêmes ou pour leur propre compte.

 

  • Le revenu est versé par l'organisateur à une personne morale interposée non résidente

L'artiste ou le sportif est alors rémunéré par cette personne morale.

Les conventions qui intègrent cette possibilité attribuent l'imposition au lieu d'exercice de l'activité, par voie de retenue à la source, comme en droit interne.

 

 

Exceptions : Certaines conventions attribuent le droit d'imposer à l’État dont la personne interposée (association, société sponsor..) est résidente lorsque la personne interposée est financée par les fonds public de son État de résidence ou qu'il s'agit d'une organisme sans but lucratif.

 

 Lorsque la convention ne vise pas le cas du versement de la rémunération de la prestation à une personne interposée non résidente : Dans ce cas, les conventions prévoient (à l'exception là aussi de l'Allemagne et du Luxembourg) l'imposition au lieu de la prestation. L'artiste ou le sportif non résident effectuant une prestation en France payée par l'organisateur à une personne interposée non résidente est donc imposable en France.

 

18Allemagne et Luxembourg :

Si l'artiste ou le sportif n'est pas lié par un contrat de travail avec la personne interposée, les solutions sont identiques à celles applicables lorsque l'artiste ou le sportif traite directement (et personnellement ou en ayant recours à un mandataire) avec l'organisateur de la manifestation. Lorsqu'un contrat de travail a été conclu entre l'artiste ou le sportif et la personne interposée, par hypothèse non-résidente de France, les dispositions conventionnelles relatives aux missions temporaires (Allemagne, article 13-4 ; Luxembourg, article 14-2) s'opposent généralement à l'imposition des rémunérations en France, si l'employeur n'a pas d'établissement stable en France.

 

Belgique : Le lieu d'imposition des rémunérations est apprécié conformément aux règles prévues pour les traitements et salaires. Les dispositions relatives aux missions temporaires (article 11-2) s'opposent généralement à l'imposition des rémunérations en France, si l'employeur n'y a pas un établissement stable.

 

 

Article 18 : Les pensions 

Rappel du droit interne :

Une retenue à la source est effectuée lorsque le débiteur est en France mais que le bénéficiaire n'est pas résident (art. 182 A)

 

Droit conventionnel :

- pensions privées : Elles sont généralement exclusivement imposables dans l’État de résidence du bénéficiaire, sans retenue à la source.

 

 

 

- pensions servies par les organismes de sécurité sociale

cf BOI-INT-DG-20-20-50-20120912 n°40

- pensions versées en contrepartie de fonctions publiques

idem n° 70. Généralement imposable dans l’État d'où elle proviennent (État du débiteur). Les exception sont liées aux conditions posées par certains État sur la double ou uni-nationalité.

Le BOFIP cite BOI-INT-DG-40-70 mais celui-ci n'existe pas (plus?), voir plutôt le BOI-INT-DG-20-20-60-20120912

 

Notice 2041 E : annexe 1 : Pensions – Impositions en fonction des pays (extrait)

Pays de résidence

Pensions

Publiques

Privées

Sécurité sociale

Les pensions sont-elles imposables en France ?

Belgique

Oui**

Non

Non

Croatie

Oui*

Non

Non

Espagne

Oui*

Non

Non

Royaume-Uni

Oui*

Non

Non

Israël

Oui*

Non

Non

Italie

Oui*

Non

Oui

Pays-Bas

Oui

Non

Non

Pologne

Oui**

Non

Non

Portugal

Oui*

Non

Non

Canada dt Quebec

Oui

Oui

Oui

États-Unis d'Amérique

Oui

Oui

Oui

Thaïlande

Oui

Oui

Oui

Algérie

Oui*

Non

Non

Maroc

Non

Non

Non

Tunisie

Non

Non

Non

Côte d'Ivoire

Oui**

Non

Non

Sénégal

Non

Non

Non

 

* Sauf si le pensionné à la seule nationalité du pays de résidence, sans avoir la nationalité française

** Sauf si le pensionné à la nationalité du pays de résidence, quand bien même il a aussi la nationalité française

 

 

 

 Article 19 : Rémunérations de la fonction publique

Les conventions imposent généralement les rémunérations des agents de l’État, fonctionnaires ou contractuels en service à l'étranger dans l’État d'où elle proviennent.

L'exception principale concerne des personnes qui étaient déjà résidentes de l’État dans lequel elles résident actuellement et dont elles possèdent la nationalité

 

 

 

 Enseignements et chercheurs

cf BOI-INT-DG-20-20-60-20120912 n° 70

En général l'enseignant ou le chercheur d'un État qui travaille dans un autre État pour une durée n'excédant pas deux ans reste imposable dans son État de résidence. La non-imposition dans son Etat d'activité peut cependant être remise en cause au premier jour en cas de dépassement de la durée.

 

 

 Etudiants et stagiaires et personnels des missions diplomatiques et des postes consulaires

cf BOI cité

 

 

 Article 21 ou 22 : Autres revenus : Clause balai

Les conventions fiscales comportent souvent une stipulation « balai » dont l'objet est de traiter des « autres revenus », c'est-à-dire des revenus qui ne sont pas régis par les autres stipulations de la convention.

L'article 21 du modèle OCDE prévoit depuis 1977 que « les éléments du revenu d'un résident d'un Etat contractant, d'où qu'ils proviennent, qui ne sont pas traités dans les articles précédents de la présente Convention ne sont imposables que dans cet Etat ». La plupart des conventions conclues par la France attribuent le droit d'imposer les « autres revenus » à l'Etat de résidence, conformément au modèle OCDE.19

 

 

  Article 22 (23) : Imposition de la Fortune

 

cf article

 

 Droits de mutation à titre gratuit

En matière de succession et de donation, les conventions répartissent le droit d'imposer entre l’État du domiciile du défunt (ou du donateur) et l’État de situation des biens. Plus rarement, certaines conventions prennent compte l’État de résidence des héritiers, donataires ou ayant- droits.

Les biens immobiliers sont généralement imposés dans l’État de situation de ces biens.

Les autres biens, visés expressement ou non par la convention sont imposables exclusivement dans l’État du domicile du défunt ou du donateur. L'élimination de la double imposition est similaire à celle employée pour l'impôt sur le revenu.

1 CAA Philippe 12/11/2004 in BDCF 2005

2Contrat de délégation d'exploitation concédé par un propriétaire à un fermier.

3BOI-INT-DG-20-20-10-20120912 n°90

4Cf fiche

5BOI-INT-DG-20-20-20-10-2012091

6Les pénalisations (intérêts de retard) qu'elle que soit la juridiction qui le prononcent ne sont pas concernés ici

7 L'article 125 A III. Modifié par l'article 22 de la loi de finances n°2009-1674 du 30 décembre 2009 était rédigé ainsi :III. Le prélèvement est obligatoirement applicable aux revenus visés ci-dessus, dont le débiteur est établi ou domicilié en France, qui sont encaissés par des personnes n'ayant pas en France leur domicile fiscal ou leur siège social.

8Depuis les paiements intervenus depuis le 1er janvier 2013, et 50 % entre le 1er mars 2010 et le 31 décembre 2012

9BOI-INT-DG-20-20-30-20150812 n°210

10 article 60 de la loi n° 2014-1655 du 29 décembre 2014 de finances rectificative pour 2014

11cf sur le sujet fiche plus-value immobilière -exonérations.

12BOI-INT-DG-20-20-40-20120912 n°40

13 Pour la définition conventionnelle des biens immobiliers, c'est généralement la même que celle de l'article 6 sur les revenus immobiliers. L'imposition de la plus-value de cession suit donc celle des revenus.

14Cf fiche plus-values immobilières / personnes imposables

15cf commentaire de la convention franco-allemande au BOI-INT-CVB-DEU

16cf commentaire de la covnention franco-luxembourgeoise au BOI-INT-CVB-LUX

17Cf Commentaire de la convention franco-belge au BOI-INT-CVB-BEL

18BOI-INT-DG-20-20-70-20120912 n° 180

19Chronique de Cécile Raquin, maitre des requêtes au Conseil d’État in RJF 2011, arrêt Quality Invest.