•  Champ d'application :

Sous réserve des conventions internationales, les plus-values immobilières de source française, réalisées à titre occasionnel par les non-résidents, personnes physiques ou morales sont soumises au prélèvement prévu à l'art. 244 bis A du CGI, lors de la cession de biens immobiliers, de droits portant sur de tels biens et de titres de sociétés à prépondérance immobilière.

 

PV des non résidents : prélèvement prévu à l'art. 244 bis A
Plus-values immobilières de source française, réalisées à titre occasionnel		Personnes physiques	Personnes morales ou groupement	Fonds de placement immobilier (art. 239 nonies)
Résidence ou établisement ou siège social	France	Non (cf. Autres dispositions sur les PV)	 OUI Si art. 8 à 8 ter, prorata des droits détenus par les associés hors de France	NON
	Hors de France (art. 4B)	 OUI	OUI	 OUI, au prorata des porteurs qui ne sont pas domiciliés en France ou dont le siège est situé hors de France

 

•  Personnes physiques et morales imposables

 

Les personnes physiques non résidentes :

les personnes physiques non résidentes de France au sens de l'article 4B du CGI. Lorsque les personnes sont fiscalement domiciliées en France, les plus-values immobilières qu'elle réalisent à l'occasion d'une cession de leur bien ou des droits afférents à un bien sont imposables à l'impôt sur le revenu (article 150 u à 150 VH du CGI).

Il en est de même pour les personnes résidentes de la Polynésie française, wallis et Futuna, les Terres australes et antartiques françaises, Saint-Martin, Saint-Barthélémy, Saint-Pierre et Miquelon, la Nouvelle Calédonie.

Pour mémoire sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France (BOI-IR-CHAMP-10) :

 - les personnes qui ont sur le territoire français leur foyer ou le lieu de leur séjour principal,

- celles qui y exercent une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles n'établissent que cette activité est exercée en France à titre accessoire,

- celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques,

- les agents de l'État exerçant leurs fonctions ou chargés de mission dans un pays où ils ne sont pas soumis à un impôt personnel sur l'ensemble de leurs revenus.

Les incidences de cette définition se trouvent atténuées par le jeu des conventions fiscales internationales destinées à éviter les doubles impositions, la règle de droit international prévalant toujours sur la loi interne, en vertu de l'article 55 de la Constitution du 4 octobre 1958 et de la hiérarchie des normes.

 

 Les personnes morales ou organismes non résidents :

les personnes morales ou organismes, (sociétés de personnes ou de capitaux, partnerships dotés de la personalité morale ou non , trusts, associations, caisses de retraite, fonds de pension, fiducies, partnerships ...peu importe la forme), dont le siège social est situé hors de France ;

 

 Sociétés de personnes françaises au prorata des droits détenus par les associés non-résidents

Pour les  groupements ou sociétés de personnes (art. 8 à 8 ter) dont le siège social est situé en France, ayant des associés non résidents ou dont le siège social est situé hors de France, le prélèvement est effectué au prorata des droits que détiennent les associés non résidents, personnes physiques ou morales, avec désignation le cas échéant d'un représentant fiscal ;

(sur l'obligation de désigner un représentant fiscal cf. BOI-RFPI-PVINR-30-20 n°20 à 80)

 

 Fonds de placement immobilier français au prorata des parts détenues par des porteurs non-résidents

Pour les fonds de placement immobilier (art. 239 nonies), ayant des porteurs non fiscalement domiciliés en France ou dont le siège est situé hors de France, le prélèvement est effectué au prorata des parts détenues par par des porteurs qui ne sont pas domiciliés en France ou dont le siège social est situé hors de France.

La non-résidence s'apprécie au jour de la cession

 

Cas des organismes sans but lucratifs étrangers (OSBL) :

Le prélèvement s'applique de plein droit aux organismes sans but lucratif étrangers (CGI, art. 244 bis A, I-2-b).

Cependant, sans préjudice des dispositions conventionnelles ou des dispositions de droit interne équivalentes ou plus favorables dont ils peuvent demander l’application, les OSBL dont le siège est situé dans un État membre de l’Union européenne, autre que la France, ou dans un autre État partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales, sont soumis, au titre de leurs revenus de source française, au même régime fiscal que celui qui s’applique aux revenus de source française de même nature des OSBL dont le siège est situé en France.

Il en résulte notamment qu'ils peuvent prétendre au bénéfice de l'exonération d'impôt au titre des plus-values immobilières qu'ils réalisent, toutes conditions étant remplies¹ , notamment la délivrance par la DINR, Direction des impôts des non résidents, d'une attestation permettant à l’OSBL de bénéficier des dispositions du 5 de l'article 206 du CGI. L'OSBL peut demander la restitution du prélévement si il a a déjà été acquitté.

 

 

•  Biens imposables

 

- Ce sont des immeubles batis ou non ou droit relatifs à des immeubles situés en France (BOI-RFPI-PVI-10-20) : usufruit, nue-propriété, servitudes, droit de surélévation, mitoyenneté, bail emphytéotique, etc... Toutefois, conformément aux dispositions du 5 de l'article 13 du CGI, les cessions d'un usufruit temporaire intervenues depuis le 14 novembre 2012, s'il s'agit de la première cession à titre onéreux de l'usufruit concerné, ne relèvent pas du régime d'imposition des plus-values des particuliers mais de la catégorie de revenus à laquelle se rattache, au jour de la cession, le bénéfice ou revenu procuré ou susceptible d'être procuré par le bien ou le droit sur lequel porte l'usufruit temporaire cédé. Pour plus de précisions sur les modalités d'imposition du produit résultant de la cession d'un usufruit temporaire, il convient de se reporter au BOI-IR-BASE-10-10-30.

- les titres, valeurs mobilières, droits sociaux ou autres droits émis par des sociétés françaises ou étrangère à prépondérance immobilière en France (actions, droits de soucription ou d'attribution détachés de ces actions, parts de fondateur ou parts bénéficiaires, obligations négociables émises par des SA, SAS ou SCA, des parts de SARL, SCS, SNC ou SC.

- les parts de fonds de placement immobilier (FPI), ou d'organisme de droit étranger similaire si l'actif est principalement constitué de biens ou droits immobiliers situés en France. L'actif des FPI est composé à hauteur de 60 % au moins d'actifs immobiliers2

- les parts, actions ou autres droits de sociétés d'investissements immobiliers cotées (SIIC) ou organismes étrangers équivalents3 Les SIIC sont toujours à prépondérance immobilière (80% minimum de la valeur brute de l'actif doit être immobilière), ou d'organisme de droits étrangers simillaires (REITs, SIIQ, SICAFI, BI, G-REIT, SPIC, SICOMI, REIT-malin, SIIAH...). Mais le prélèvement n'est pas effectué si le cédant détient directement ou non moins de 10% de la SIIC ou de l'organisme assimilé.

- les actions, parts ou autres droits de sociétés de placement à prépondérance immobilière à capital variable (SPPICAV) ou leurs équivalents étrangers. L'actif des SPPICAV est composé d'au moins 60% d'actifs immobiliers.

- les actions ou parts de sociétés à prépondérance immobilière cotées, autres que les SIIC ou organismes étrangers de droit équivalent si le cédant détient directement ou non au moins 10% du capital de l'organisme cédé.

- les actions, parts ou droits de sociétés ou organismes à prépondérance immobilière non cotés, autres que les FPI, les SIIC, SPPICAV ou organismes étrangers de droit équivalent

 

La cession de la seule nue-propriété ou de l'usufruit ne fait pas obstacle au prélèvement.

 

•  Opérations imposables à l'IR (art. 244 bis A) :

 

Sont imposables les cessions à titre onéreux (la résidence s'apprécie au jour de cession)

- d' immeubles et droits concernés;

- de biens immobiliers, batis ou non ainsi que les droits relatifs à ces biens;

- de titres de de sociétés à prépondérance immobilière;

 

 Exonérations

 Biens exonérés

1 - Le prélèvement n'est pas applicable s'il le bien cédé est affecté dès son acquisition à l'exploitation en France (et inscrit à l'actif ou au tableau des immobilisations ) d'une entreprise industrielle, commerciale, agricole ou exerçant une profesion non commerciale exploitée en France par le non résident.⁴

S'il est inscrit à l'actif mais n'est pas affecté à l'exploitation, le prélèvement dû, sans préjudice de l'imposition de la plus-value réalisée selon le régime des plus-values professionnelles.

L’impôt sur les sociétés ne dispense donc pas le cédant du paiement de ce prélèvement qui n'est pas libératoire dans ce cas (cf. BOI-RFPI-PVINR-40) .

Il vient toutefois s’imputer sur le montant de l’impôt sur les sociétés dû en France, au titre de l’exercice fiscal de réalisation de la plus-value, par la personne morale non-résidente, à raison de l’ensemble des produits dont l’imposition est réservée à la France par les conventions fiscales internationales.

Conformément aux dispositions du V de l'article 244 bis A du CGI, s'il excède l'impôt dû, l'excédent est restitué aux seules sociétés résidentes d’un État membre de l’Union européenne ou d’un autre État ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale qui contient une clause d’assistance administrative en matière d'échange de renseignement et de lutte contre la fraude et l’évasion fiscales et n’étant pas non-coopératif au sens de l’article 238-0 A du CGI.

Précision sur la notion d'exploitation : les locations

La location d'immeubles (nue, meublée ou équipée) ne peut en aucun cas être considérée comme l'exploitation d'une entreprise industrielle, commerciale ou agricole ou l'exercice d'une profession non commerciale au sens de l'article 244 bis A du CGI. En effet, au sens de cet article, les immeubles affectés à l'exercice de l'activité industrielle, commerciale, agricole ou non commerciale du cédant s'entendent exclusivement des moyens permanents d'exploitation de cette activité.

 

Cas où l'immeuble a d'abord fait partie du patrimoine privé du contribuable

Si le bien a ensuite été inscrit à l'actif d'une entreprise individuelle, puis cédé comme élément d'actif, la plus-value intervenant entre l'acquisition et la date d'inscription à l'actif donne lieu au prélèvement de l'article 244 bis A du CGI dès lors que le contribuable n'est pas domicilié en France au jour de la cession

 

Sont aussi exonérées les plus-values résultant de la cession de biens ou titres

2 - pour lesquels une déclaration d'utilité publique a été prononcée en vue d'une expropriation ou pour lequel le cédant a exercé le droit de délaissement

3 - échangés dans le cadre d'opérations de remembrement ou assimilés

4 - dont le prix de cession est inférieur à 15000 €

5 - détenus à l'issue d'une période conduisant à l'exonération de la plus-value (article 150 VC)

6 - Une exonération temporaire existe aussi au profit d'organismes en charge du logement social, ou lors de la cession d'un droit de surélévation

 

 

Personnes exonérées

Les organisations internationales, Etats étrangers, banques centrales et les institutions financières publiques sont exonérées (art. 131 sexies) ,

- ainsi que les titulaires de pensions de vieillesse ou de carte d'invalidité (résidant en UE, ou dans un pays partie à l'accord avec EEE ayant signé une clause d'assistance, ou pays tiers en actionnant une clause conventionnelle de non-discrimination)

 

Exonération au titre de la cession d'un logement situé en France par des non-résidents

Les non résidents, qui cèdent un bien immobilier en France sont exonérés du prélèvement prévu à l'article 244 bis A à hauteur de 150 000 € de plus-value nette imposable à la double condition suivante :

 

- le cédant est une personne physique (pas d'exonération si c'est une société de personnes)

- le cédant est non résident (sauf fonctionnaires et agents de l'Etat en poste à l'étranger)

- le cédant est un ressortissant (peu importe qu'ils y résident ou non ) de l'UE, l'EEE ou d'un pays ayant signé une convention d'assistance avec la France, ou pouvant se prévaloir d'une clause conventionnelle de non-discrimination, appréciée à la date de la cession du bien

- le cédant a été fiscalement domicilié en France pendant deux années consécutives à un moment quelconque antérieurement à la vente ;

- le cédant n'a pas bénéficié de l'exonération prévue au 2° du II de l'article 150 U du CGI dans sa rédaction en vigueur avant le 1^er janvier 2014 ;

"Résidence qui constituent l'habitation en France des personnes physiques, non résidentes en France, ressortissantes d'un Etat membre de l'Union européenne ou d'un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales, dans la limite d'une résidence par contribuable, à la double condition que le cédant ait été fiscalement domicilié en France de manière continue pendant au moins deux ans à un moment quelconque antérieurement à la cession et qu'il ait la libre disposition du bien au moins depuis le 1er janvier de l'année précédant celle de cette cession ; "

- et , pour les cessions réalisées à compter du 1er janvier 2019, il n'a pas bénéficié de l'exonération au titre de la cession de l'ancienne résidence principale située en France prévue au 1 du I de l'article 244 bis A du CGI.

Immeuble qui constituait la résidence principale en France du cédant à la date du transfert de son domicile fiscal hors de France dans un Etat membre de l'Union européenne ou dans un Etat ou territoire ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales ainsi qu'une convention d'assistance mutuelle en matière de recouvrement ayant une portée similaire à celle prévue par la directive 2010/24/ UE du Conseil du 16 mars 2010 concernant l'assistance mutuelle en matière de recouvrement des créances relatives aux taxes, impôts, droits et autres mesures et qui n'est pas un Etat ou territoire non coopératif au sens de l'article 238-0 A. Cette exonération s'applique à la double condition que la cession soit réalisée au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle du transfert par le cédant de son domicile fiscal hors de France et que l'immeuble n'ait pas été mis à la disposition de tiers, à titre gratuit ou onéreux, entre ce transfert et la cession. Cette exonération s'applique également à la cession des dépendances immédiates et nécessaires de cet immeuble, à la condition que leur cession intervienne simultanément à celle de l'immeuble.

- La cession porte sur un bien physique, immeuble ou fraction d'immeuble à usage d'habitation à la date de la cession. L'exonération est applicable à une unité d'habitation (appartements dans le même immeuble par exemple) et ses dépendances

- L'immeuble cédé est détenu directement par le cédant

- Si l'immeuble est plus de 10 ans après le transfert du domicile fiscal à l'étranger, le cédant doit en avoir la libre disposition depuis le 1^er janvier de l'année précédant l'année de cession.

 

 

•  Conditions d'imposition

Le prélèvement de l'article 244 bis A du CGI est applicable aux plus-values immobilières sur les cessions de part, actions ou autres droits à condition que ce soient

1/ Des revenus de source française, 2/ au caractère immobilier prépondérant, 3/ sous condition d'un seuil minimum de détention de capital.

 

1/ Revenus de source françaises

Les plus-values imposables doivent entrer dans le cadre des dispositions de l' article 164 B du CGI du CGI qui énumère les différents revenus de source française.

 

Il s’agit des plus-values mentionnées à l'article 150 U du CGI, à l’article 150 UB du CGI, à l'article 150 UC du CGI, au 6 ter de l'article 39 duodecies du CGI et au f du 1 du II de l'article 239 nonies du CGI lorsqu’elles résultent de la cession :

- de biens immobiliers situés en France ou de droits relatifs à ces biens (CGI, art. 164 B, I-e bis-1°) ;

- de parts ou droits de FPI mentionnés à l’article 239 nonies du CGI ou leurs équivalents étrangers, dont l’actif est, à la date de la cession, principalement constitué directement ou indirectement de biens immobiliers situés en France ou de droits relatifs à ces biens (CGI, art. 164 B, I-e bis-2°) ;

- de droits sociaux de sociétés ou groupements qui relèvent de l'article 8 du CGI, de l'article 8 bis du CGI ou de l'article 8 ter du CGI dont le siège social est situé en France et dont l’actif est principalement constitué directement ou indirectement de biens immobiliers situés en France ou de droits relatifs à ces biens (CGI, art. 164 B, I-e bis-3°).

Il s’agit également des plus-values qui résultent de la cession :

- d’actions de SIIC mentionnées à l’article 208 C du CGI ou de SPPICAV mentionnées au 3° nonies de l’article 208 du CGI, ou leurs équivalents étrangers, dont l’actif est, à la date de la cession, principalement constitué directement ou indirectement de biens immobiliers situés en France ou de droits relatifs à ces biens (CGI, art. 164 B, I-e ter-1° à 3°) ;

- de parts ou d’actions de sociétés, cotées sur un marché français ou étranger, dont l’actif est, à la clôture des trois exercices qui précèdent la cession, principalement constitué directement ou indirectement de biens immobiliers situés en France ou de droits relatifs à ces biens. Si la société dont les parts ou actions sont cédées n’a pas encore clos son troisième exercice, la composition de l’actif est appréciée à la clôture du ou des seuls exercices clos ou, à défaut, à la date de la cession (CGI, art. 164 B, I-e ter-4°) ;

- de parts, d’actions ou d’autres droits dans des organismes, quelle qu’en soit la forme, non cotés sur un marché français ou étranger, autres que les sociétés ou groupements qui relèvent de l'article 8 du CGI, de l'article 8 bis du CGI ou de l'article 8 ter du CGI, dont l’actif est, à la clôture des trois exercices qui précèdent la cession, principalement constitué directement ou indirectement de biens immobiliers situés en France ou de droits relatifs à ces biens. Si l’organisme dont les parts, actions ou droits sont cédés n’a pas encore clos son troisième exercice, la composition de l’actif est appréciée à la clôture du ou des seuls exercices clos ou, à défaut, à la date de la cession (CGI, art. 164 B, I-e ter-5°).

Par conséquent, pour déterminer si la plus-value réalisée forme un revenu de source française, il convient d’apprécier la constitution, à prépondérance immobilière ou non, et le lieu de situation, en France ou à l’étranger, de l’actif de la société ou de l’organisme dont les titres ou autres droits sont cédés.

 

2/ Caractère immobilier prépondérant de la société ou de l'organisme dont les titres sont cédés

Sont considérées comme à prépondérance immobilière, les sociétés ou organismes, quelle qu’en soit la forme, dont l’actif est constitué principalement (plus de 50 % de sa valeur), directement ou indirectement, de biens immobiliers ou droits portant sur ces biens, parts, actions ou autres droits de sociétés elles-mêmes à prépondérance immobilière, non affectés à leur propre exploitation industrielle, commerciale, agricole ou à l’exercice d’une profession non commerciale.

 

Pour apprécier la constitution de l’actif, il convient donc de comparer :

- la valeur vénale des immeubles situés en France (départements métropolitains et d’outre-mer), à l’exception de ceux affectés par la société ou l’organisme à sa propre exploitation industrielle, commerciale, agricole ou à l’exercice d’une profession non commerciale. Sont également pris en compte les titres de sociétés elles-mêmes à prépondérance immobilière inscrits à l’actif de la société dont les parts, actions ou autres droits sont cédés ;

- la valeur vénale de la totalité des éléments de l’actif social mondial, y compris les immeubles affectés ou non affectés à l’exploitation.

La période de référence pour apprécier le caractère prépondérant ou non de l'immobilier est différent selon la nature des titres cédés :

- pour les sociétés ou organismes autres ques les FPI, SIIC, SPPICAV et leurs équivalents étrangers, la part de 50% doit être atteinte à la cloture des trois derniers exercices.

- pour les FPI, des SIIC et des SPPICAV ou de leurs équivalents étrangers, la prépondérance du fonds est appréciée à la date de cession.

 

3/ Seuil minimum de détention de capital : 10%

Ce seuil ne concerne que les plus-values de cession

- de parts, d'actions ou d'autres droits de SIIC ou de SPICCAV et leurs équivalents étrangers

- de parts ou d'actions de société cotées sur un marché français ou étranger, autre que les SIIC ou leurs équivalents étranger.

 

 

•  Assiette

Si le cédant est imposable à l'IR

L'assiette fiscale et sociale du prélèvement est la même que pour les résidents, avec notamment la prise en compte de la compensation des moins-values (art. 150 VC), de l'abattement pour prix de durée de détention (art. 150 VC) et de l'exonération de la plus-value à hauteur de 150 000 € (une seule fois par contribuable)⁵

Un abattement exceptionnel de 25 % ou 30 % s'applique, sous conditions, après prise en compte de l’abattement pour durée de détention, aux immeubles destinés à la démolition en vue de la reconstruction de logements⁶.

Les régimes différés d'imposition sont applicables aux non résidents⁷

Si le cédant est assujetti à l'IS, dans un Etat de l'UE ou partie à l'accord avec l'EEE ayant signé une clause d'assistance avec la France

Les mêmes règles d’assiette que celles prévues en matière d’impôt sur les sociétés, dans les mêmes conditions que celles applicables à la date de la cession aux personnes morales résidentes de France, sont applicables

si le cédant est assujetti à l'IS dans un autre Etat que précédemment, ou un Etat non coopératif⁸.

les plus-values sont déterminées par différence entre, d'une part, le prix de cession du bien et, d'autre part, son prix d'acquisition, diminué pour les immeubles bâtis⁹ d'une somme égale à 2 % de son montant par année entière de détention (calcul de quantième à quantième ).

Les frais de représentation fiscale supportés par le contribuable domicilié hors de France viennent en diminution du prix de cession pour le calcul de la plus-value brute.

 

• Taux du prélèvement

Le taux de droit commun est celui de l'article 219 I. 2 du CGI, le taux normal de l'IS soit 33, 1/3%

Mais concernant les personnes physiques, les sociétés art. 8 et les fonds de placement immobilier , le taux est est fixé à 19% auxquels s'ajoutent les prélèvements sociaux (15,5%). Le montant est versé au notaire au moment de la vente. La cession doit être déclarée sur la déclaration 2048-imm-SD ou 2048-M-SD s'il s'agit de titres.

 

-  En cas de perception d'autres revenus, en France, soumis à l'impôt sur le revenu, le montant de la plus-value doit être reporté sur la 2042 C (case 3VZ) afin d'être pris en compte dans le calcul du revenu fiscal de référence.

 

•  Sanctions

- amende fiscale, égale à un pourcentage du montant des droits éludés, prévue par l'article 1761 du CGI ainsi que de l'intérêt de retard (CGI, art. 1727).

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